中国财税法治网

发展中国家税基侵蚀和利润转移问题研究

来源:《法学杂志》 作者:叶莉娜等 时间:2015-07-13 22:01
 

内容提要:税基侵蚀和利润转移(BEPS)问题是发达国家和发展中国家的共同难题,但发展中国家面临更大的冲击和挑战,遭受更为严重的财政后果。国际社会应当在全球应对BEPS行动中给发展中国家以全面参与的机会,并予以特殊考虑。发展中国家则应当坚持国际税收分配公平原则和立足本国现实需求原则,同时从推动以金砖国家为首的双边和多边合作、加强税收能力建设、建立和完善一般和特殊反避税立法等方面做出回应。

关键词:税基侵蚀和利润转移  发展中国家  国际税收合作

 

经济全球化和跨国公司的蓬勃发展,带来了税源国际化和税收安排的国际化。然而由于在国际层面上尚没有相似的一致性规则来处理这个问题,就给纳税人留下了足够的套利空间,同时还降低了其被查处的风险。[1]当前跨国纳税人从事税基侵蚀和利润转移行为的收益在增加,而机会成本却在减少,造成了税基侵蚀和利润转移(Base Erosion and Profit Shifting,以下简称BEPS)的盛行。跨国纳税人的BEPS行为,冲击了各国的财政税收制度,恶化了国际税收秩序,阻碍了国际经济的健康发展,使发展中国家和发达国家都深受其害,即使反避税能力最强的美国也遭受了BEPS的危害。[2]该问题的严峻性受到了国际社会的广泛关注,G202012年在墨西哥洛斯卡沃斯的领导人会议最终声明中明确提出需要阻止税基侵蚀和不合理的利润转移。[3]G20财长们呼吁经济合作与发展组织(以下简称OECD)开展一个行动计划,以一种协调和综合的方式解决BEPS问题。在G20的支持下,OECD2013年制定并公布了BEPS行动计划,呼吁各国对现行机制作出根本性的改变,采纳一种新的一致同意为基础的方式,包括设计出阻止和应对税基侵蚀和利润转移泛滥的规则,通过国际税收合作解决BEPS问题。[4]然而,在应对BEPS挑战和参与国际社会共同打击BEPS行动中,发展中国家具有特殊的困难,并且顾虑重重,在此次OECD所推动的BEPS行动中,亚太国家和地区中,文莱、缅甸、柬埔寨、巴布亚新几内亚、斯里兰卡、中国澳门和老挝根本没有参与,泰国、新加坡、中国香港和巴基斯坦部分参与。只有中国、印度和印度尼西亚深度参与了该行动,并且提出自愿接受多数条款。这说明发展中国家整体参与不足。中国作为最大的发展中国家,也面临BEPS的挑战,积极参与BEPS行动符合我国现阶段的利益,探索如何从BEPS国际行动中寻求受益的途径,则是我国亟待解决的重要问题。

 

一、发展中国家BEPS问题的特殊性分析

在应对BEPS时,发展中国家需要与两个主体进行博弈:一方面,发展中国家需要与跨国纳税人进行博弈;另一方面,发展中国家要与发达国家博弈。在这两个层面的博弈过程中,发展中国家整体都处于劣势。首先,从应对BEPS的经验和能力上来说,发达国家已经有上百年的历史,而大部分发展中国家的反避税管理也才不到20年时间。其次,BEPS来源于跨国公司高超的避税能力,这要求配备具有专门知识和技能的税务官员,发展中国家的税务官员素质普遍偏低。再次,尽管有的发展中国家制定了相对完善的反避税制度,但是由于征收管理水平参差不齐,税法得不到严格执行,名义税负重而实际税负低。特别是由于税收征管能力不高,发现和惩治税收违法者的能力低下,也造成发展中国家在与税收筹划经验老道和拥有大量专业技术人员的跨国公司博弈中处于劣势。

发展中国家BEPS问题的深层原因在于:

(一)税制结构存在缺陷

大多数发达国家以直接税为主,税基广泛,纳税主体涵盖了绝大多数的公民和公司。相比较之下,大部分发展中国家主要依赖间接税,所得税比重低且税制不够科学严密,纳税主体难以覆盖自然人,加上税收征管能力和纳税遵从水平都不高,使得发展中国家和新兴经济国家更加容易受到纳税BEP活动的损害,这可以被看做是发展中国家和发达国家之间在动员自身资源方面存在着巨大差异的主要原因。[5]

(二)税收遵从成本高昂

在规制BEPS行为中,发展中国家的纳税人面临高昂的税收遵从成本,纳税人必须为此承担收集必要的情报、填报纳税申报单等成本。世界银行2008年世界发展指标准备和支付税款的时间(time to prepare and pay taxes显示,在准备和支付税款的时间上,发达国家和发展中国家存在巨大差异。在OECD高收入国家中,平均仅花费210个小时;而在发展中国家,玻利维亚和越南要1080个小时,巴西甚至要2600个小时![6]为了逃避高昂的税收遵从成本,发展中国家的纳税人倾向于逃避税。

(三)纳税人税收道德感不强

税收道德培育了纳税人对缴纳税款的自我约束。世界各国纳税人支付税款的意愿存在较大差异,相比较而言,发展中国家纳税人的税收道德感更低。其原因包括税制透明度低、税收执法腐败、不重视纳税权利保护、公共服务水平差等。例如,法律规则的缺位降低了公共行动的透明度,培育了公民之间的不信任,导致公民不愿意通过税收为国家提供资金,而是采取逃避税的方式。[7]然而,税收道德是不容易建立的,尤其是在没有根深蒂固的纳税传统文化和习惯的国家,难以在短期内建立税收道德。[8]

跨国公司的BEPS行为使世界各国每年损失高达2550亿美元的税收收入。[9]虽然BEPS问题是世界各国所面临的共同难题,但发展中国家则更可能成为BEPS问题的受害者。其主要表现在两个方面:

1.发展中国家遭受了更大的税收流失。发展中国家应对BEPS的经验和能力不足,是其税收绩效不佳的重要原因。[10]基督援助组织的调查数据显示,即使阿根廷、巴西、中国、印度、印度尼西亚、墨西哥和南非等反避税规则相对完善的发展中国家,在2005年-2007年期间,其外逃资本达1195亿欧元,这些资本都流向了其对手——欧盟和美国。同时,世界上最穷的国家在同期却丧失了57.8亿欧元税收。如果这些国家能对这些外逃的资本征税,则中国可以征收202亿欧元,墨西哥可以征收102亿欧元,印度可以征收36亿欧元,世界上最穷的49个国家可以征收18亿欧元的税收。[11]国际金融一体化组织(Global Financial IntegrityGFI)估算,发展中国家所遭受的由于非法金融交易的税收损失为8590亿—10600亿美元。[12]还有很多其他组织的调查也发现了类似的结果。[13]以联合国和基督援助组织联合进行的一项对国际酿酒集团(SABMiller)为取证对象的研究结果为例,该集团通过对无形资产进行集中化管理的方式,将其经营中的很多高价值的活动从发展中国家转移出去,其中从该集团在非洲和印度的子公司转向瑞士、荷兰和毛里求斯的利润,对这些国家造成的税收损失就高达2000万英镑,足以保障25万名学龄儿童入学,相当于非洲全部公司税负的十五分之一。再比如,赞比亚在2003年至2009年期间,遭受了超过40亿美元的跨国公司转让定价税收损失,差不多相当于其全部的外债。[14]而依据2008年的Christian Aid报告,发展中国家转让定价税制的不完善以及执法不力,使其每年大约遭受1600亿美元的税收损失。[15]

2.发展中国家承担了更大的社会成本。税收在收入动员、促进增长、降低不平等性和加强政府的合法性以及获得对全球化的成本和收益中的公平份额等发展方面,都起着重要的作用。[16]对于大部分发展中国家政府来说,税收是其财政收入的主要来源,其政府支出主要用于可持续发展和降低贫困、对健康、教育和基础设施以及对弱势群体的家用开支和社会安全体系等基本开支。联合国在其千年发展目标(the Millennium Development Goals)中提出,当前急需要国际合作,解决包括消除极度的贫困和饥饿、普及小学教育、降低儿童死亡率、确保环境的可持续能力、全球合作促进发展等涉及基本人权的问题。[17]据估算,解决这些问题,每年需要花费400亿-600亿美元。[18]这对于长期以来在满足公共项目投资需求方面都面临巨额资金缺口的发展中国家来说,是一个巨大的挑战。尽管一些发展中国通过国际贸易税和关税实现了一些国内收入,但在过去的20年里,其仍然是处于下降趋势,除了发达国家和发展中国家之间税制中的结构性差异之外,还有一个很大的原因,就在于国际逃避税活动所引起的税收流失。[19]为了弥补这种税收缺口,发展中国家政府必然会削减公共开支和提高对较穷对象和较为不移动税基的税收。[20]因此,BEPS对发展中国家的危害大于工业化国家,因为发展中国家公共制度虚弱,更需要公共开支,如果遭受税基侵蚀和利润转移,则会承担更大的社会成本。[21]有学者声称,跨国逃避税以及利润转移和税基侵蚀对发展中国家和贫穷国家造成的危害,是自从奴隶制以来全球经济事务中最为丑陋的篇章[22]

 

二、解决发展中国家BEPS问题的现行措施分析

(一)发展中国家的自主应对措施

1.完善国内反避税立法。发展中国家开始越来越广泛地采用在法律上规定包括一般反避税条款和特殊反避税条款的规制措施。以转让定价管理为例,据联合国调查,当前有很多发展中国家同发达国家一样,建立了转让定价税制,包括中国、印度、埃及、巴西、墨西哥、朝鲜、克罗地亚、乌干达等,其中最具有特色的、也相对成熟的是中国、印度、巴西和南非。还有很多发展中国家正在着手转让定价税制立法,比如阿尔及利亚、赞比亚、安哥拉等。[23]?而在反避税立法中最具有挑战性的兜底条款是一般反避税规则,很多发达国家也都是近年来才逐步将其引入的。虽然大多数发展中国家仍然没有引入该规则,但我国、巴布亚新几内亚、马来西亚、巴基斯坦已经引入了该规则,印度的一般反避税规则预计也将于201641日起生效。

2.推动南北合作和南南合作。发展中国家开始重视采用推动南北合作和南南合作共同应对BEPS。比如透明度和情报交换是应对BEPS的必要工具,一些新兴经济体已经达成了对税收情报交换工作的磋商,尤其是阿根廷、中国、印度和南非。同时,发展中国家也在积极参与解决BEPS问题的国际论坛,例如,在OECD倡导的BEPS行动计划中,中国、印度、印度尼西亚都实现了深度的参与。此外,发展中国家早就开始了南南合作的行动,例如印度积极帮助南非实施预约定价制度。[24]最值得关注的南南合作典范是非洲税收管理论坛,该论坛呼吁其成员国从发达国家和发展中国家的各种实践中学习,有力地推动了南北合作和南南合作。[25]

(二)国际组织的积极推动

1OECD。近年来,在G20的支持下,OECD采取多种与发展中国家合作解决相关国际税收问题的举措,并提出一系列的BEPS行动方案和具体路线图。OECD坚持认为,BEPS行动的目标范围以及决策不只局限于OECD范围内,OECD在其BEPS行动计划中明确声明,BEPS项目是一个包容和有效的过程,与发展中国家具有极大的相关性,因此,OECD/G20BEPS项目是必须包括发展中国家的。[26]为了给发展中国家提供更多的税收资源和技术援助,OECD将其成员国、一些发展中国家、私人部门、业界、NGOsIMF、世界银行、WTO甚至市民社会等组织起来,一起进行政策研究;OECD还召集其高级税务官员、非OECD国家(即阿根廷、中国、俄罗斯、南非),定期派遣观察员等在工作小组中交换关于税收政策和征管的观点。

2.联合国。作为发展中国家的代言人,在促进发展中国家BEPS问题的解决以及促进发展中国家参与BEPS相关国际行动中,联合国做了大量的工作。在2010年千年发展目标峰会上,联合国就提出了为了达到千年发展目标,要有效地与反避税和资本外逃作战,呼吁通过加强对发展中国家的技术援助,强化发展中国家在国际税收问题解决上的参与。[27]在联合国国际税务合作专家委员会第九届会议上,[28]决定设立发展中国家BEPS分委员会(Subcommittee on Base Erosion and Profit Shifting for Development Countries),旨在监控对BEPS问题的开发,并就这些问题同发展中国家(特别是较不发达国家)官员直接进行沟通,或者通过区域和区域间组织进行沟通。联合国还积极参与到OECDBEPS领域的工作中,同时,OECD也将BEPS项目的发展报告递交给联合国机构,联合国还与OECD共同实施了与BEPS相关的能力开发行动。并且,新一届的联合国税收专家委员会组建了一个能力建设分委员会,致力于发展和实施发展中国家的税务机构的能力建设。一个主要目标是促使他们更加有效地制定税收政策,实施税收征管,以协调经济,促进公平,依法征税,以尽可能小的行政和服从成本征税。联合国的这些行动确保了发展中国家参与者在全球行动中的更大可及性。[29]

此外,欧盟也很重视发展中国家的税基侵蚀和利润转移问题,提出了要通过建立更有力的税收制度、开展国际避税专项行动,来提高发展中国家收入。在这个背景下,欧盟以加纳、洪都拉斯、肯尼亚和越南为选择,并以此作为将来对这些国家资助的依据。[30]

(三)发达国家的有力支持

发达国家也在主动推动发展中国家对BEPS的应对。加拿大、澳大利亚、英国等都设立有专门为发展中国家提供反避税援助的专业机构。荷兰政府官员明确指出,跨国公司利用税收条约中的税收漏洞,采取滥用税收协定等避税手段,给很明显最需要为其基础设施和教育等投资的发展中国家造成收入侵害,因此,荷兰承诺帮助提高中低收入国家的税收透明度建设。[31]除了考虑与发展中国家(特别是中低收入的国家)磋商,将反避税条款嵌入到现行税收条约中之外,发达国家还承诺为发展中国家的反避税建设提供技术援助,必要时政府会为该目的拨出额外的资金。在发达国家提供的技术援助行动下,已经形成两种合作机制:一种是发达国家对发展中国家能力构建提供直接的技术援助;另一种是发展中国家向发达国家税务机关派遣专家,学习发达国家的新技术和新技能。

(四))在国际层面上达成两个共识

共识一:应当实现发展中国家对国际BEPS行动的全面参与。首先,BEPS的目的是在全球范围内,通过设定能够鼓励所有国家服从的全球标准,形成一个全球合作打击BEPS的税收合作网络。既然是全球意图,那么需要考虑到所有国家的观点是很重要的,BEPS行动就不能仅仅是个发达国家积极推动、发展中国家被动参与的过程,BEPS行动本身就是一个全球参与的过程。除了OECD之外,国际金融一体化组织的高级官员也明确提出,如果OECD想要实质性地推动其工作,就应要求所有发展中国家参加,发展中国家在这个过程中发出自己的声音很关键。[32]例如,BEPS问题的有效解决离不开跨境税务互助。为了呼应G20在打击BEPS方面开展更加广泛的国际合作的倡导,欧盟理事会和OECD决定取消其将发展中国家排除在《税务行政互助多边公约》(the Multilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters)之外的做法,[33]向非成员国开放。公约的开放,必定会使发展中国家能从新的税收合作环境中更容易受益,尤其是在税收情报交换的多边方式上。当前已经有越来越多的发展中国家(含我国)加入到了该公约中。[34]这为发展中国家应对BEPS问题的挑战提供了良好的平台。

其次,从经济实力上来讲,近年来发展中国家在世界经济中的地位日益重要。表现之一是世界经济的中心在逐步转移到发展中国家。自21世纪以来,新兴国家和发展中国家贡献了全球GDP50%以上,这是自工业革命以来前所未有的。[35]表现之二是跨国公司在发展中国家投资份额日益增加以及发展中国家出境直接投资迅速成长。联合国贸发会议指出,2012年全球外国直接投资第一次全面走向了发展中国家,超过了发达国家大约1300亿美元。[36]发展中国家全面参与到全球打击BEPS的进程中,必然为发达国家领导的打击BEPS的国际税收合作注入新的活力。

共识二:在BEPS行动中对发展中国家做出特别考虑。

由于所处的经济发展阶段不同,发展中国家的需求也是不同的,国际社会必须承认发展中国家的特殊需求。因此,必须支持开发一个便利发展中国家参与的政策协调机制,特别是应当有一个确认对发展中国家的成本、收益能够有力指导的明确标准。这与OECD、联合国、IMF和世界银行对G20的推荐相一致,[37]要求评估税制改变对发展中国家的溢出效应。例如,在推动BEPS行动中关于透明度建设的一个重要制度——转让定价文件和分国报告中,基督

援助组织极力呼吁,应当使发展中国家的能力与新的标准相适应,同时应当考虑到发展中国家缺乏可比性的需求。[38]

 

三、发展中国家应对BEPS的基本原则

(一)国际税收分配公平原则

国际税收分配公平原则是国际经济法中公平互利原则在国际税法领域的具体运用和体现,如果没有各国之间公平的税收分配,就不可能实现有效的BEPS国际合作。贯彻国际税收分配公平原则要求奉行两个次级原则。一是单次征税原则,即对跨国交易所得应当仅征收一次税(即既不多征一次,也不少征一次)。[39]该原则可以遏制跨国公司利用税收筹划所进行的少于一次征税甚至是无税的情况。二是国家间的公平原则,即要求税收是依据经济忠实原则(economic allegiance)课征的。[40]这是为了减少国家间税收冲突而设定的原则。国际税收规则的一个主要目标就是要为世界各国从其国内和国外纳税人的跨境交易所得中取得合理份额的税收收入。为了达到国家间公平,一国应当保护其国内税基。[41]发展中国家饱受BEPS侵害之苦,因此,在参与BEPS问题上,必须树立一种公平的参与观,即发展中国家的主要目标是为了获得国际税基的公平份额,遏制跨国公司恶意逃避税行为所造成的极端税基侵蚀,并非仅仅是为了尽可能地多收税。

(二)立足本国现实需求原则

不可否认,发达国家在应对BEPS问题上确实是卓有成效的,非常值得发展中国家借鉴。然而发展中国家在借鉴发达国家打击BEPS的成功经验时,必须立足本国现实需求。税收管理论坛在其很多报告中也多次提出警告:每个税务机关面临不同的环境,在不同的环境里管理其税制,各个管辖区域因为其政策和立法环境以及征管实践和文化的不同而不同,因此,税收征管的标准方式可能既不具有操作性,在特定情况下也是不被期望的。总是要牢记,当考虑一国的实践时,必须完全理解形成该种特定方式的复杂因素。[42]必须注意到,财税法制虽然是财富分割之利器,却无法凭空催生出社会财富。对于广大发展中国家而言,其面临资金短缺、科技落后、人口增长过快等诸多困境,在税制选择上,无法绕开低水平均衡陷阱[43]故而简单挪用西方发达国家的税制评价标准并构建相应的税制模式,将可能无法达到理想的经济效果。例如,在BEPS行动所力推的税收情报交换问题上,目前的国际主流看法是力推自动情报交换,我国目前还是一个资本输入大国,如果过多地通过自发或自动的情报交换方式把税收情报交换给其他国家,则可能会失去外国投资者的信任,不利于引进外资。[44]因此,我们不能在当前发达国家及其集团主导下的BEPS行动中人云亦云,必须综合考虑我国现阶段的多方面需求。

 

四、发展中国家应对BEPS的主要举措

(一)推动以金砖国家为首的双边和多边合作

在过去乃至于现在,国际社会打击逃避税主要采取双边税收协定的形式,仅出现了少量的多边税收条约。然而,在经济全球化中,国家间的界限意义越来越小,内国法律和双边税收条约的有效性受到质疑。[45]BEPS现象的产生,很多来自于灰色税收行为,例如跨国公司的转让定价行为、资本弱化等,这些行为不是明显违背了各国国内税法的行为,同时由于涉及多个国家,很难在双边条约下得到妥善解决。在多边、开放的框架内解决这些税收领域中的灰色领域性的问题,是应对BEPS的极有前途的方法。[46]多边合作要求发展中国家除了坚持南北合作外,还必须重视南南合作。一种观点认为,与发达国家的专家相比,来自于发展中国家的专家通常更容易帮助其他发展中国家,因为他们遵循相似的路径,通常时间也不长。[47]各国尤其应当提高由区域内经济实力较强的国家引导的南南合作的重要性。其中,金砖五国是发展中国家和新兴市场国家的代表,建立和完善金砖国家税务合作机制有利于促进国际间的税务交流与合作,共同维护发展中国家的税收权益。首届金砖国家税务局长会议公报明确肯定,在考虑发展中国家普遍需求和金砖五国共性需求的基础上,分享各国在应对滥用税收协定、通过转移利润等逃税和不遵从行为方面的实践经验,形成金砖五国合作机制,打击恶意税收筹划等逃避税行为等。[48]

(二)加强税收能力建设

发展中国家应对BEPS的困境之一在于税收能力不足。对于发展中国家来说,全球化程度的提高挑战了国家的税基,使其改进本国财政政策和制度更加重要。[49]OECD曾经对税务机关反避税能力总结了五方面的基本要求,即更大的商业意识、公正性、公开(包括披露和透明度)、应用比例原则的能力、对税收环境变化的响应能力。[50]发展中国家应当在这五个能力要求的指导下进行其税务人员能力提升工作,除了持续基础上的业务培训之外,还可以考虑通过人员借调、外部招聘等全面提高税务人员在反对BEPS方面的能力和素质,提高税务人员参与BEPS领域的国际税收合作能力。以中国为代表的发展中国家,只有培养自己的专业人才,加大对国际税收秩序的研究,才有可能在参与规则的制定过程中,扩大话语权,维护发展中国家的整体利益。[51]

在税务能力构建上,我国应当从以下三个方面入手:一是针对我国直接税比重低、间接税比重高的现状,重视直接税改革,因为启动直接税改革是中国未来税制改革的顶层设计和中心所在,其对优化税制结构、发挥税收职能、促进民主法治建设意义深远。[52]二是需要意识到,发展中国家应对BEPS所面临的特殊问题之一是很多国家缺乏公共可及的公司财务信息。[53]我国尤其应重视自己作为国际联合反避税信息中心(the Joint International Tax Shelter Information CentreJITSIC)成员国的身份,[54]全面加强我国的税收情报能力建设。三是重视借助财税法学会、税务中介机构、行业协会等汇集理论界和实务界专家学者的技术力量。

(三)建立和完善一般和特殊反避税立法

构建和完善反避税立法,是发展中国应对BEPS风险的必要的第一步,需要设计出更加简单、便宜和有创造性的解决方式。[55]我们应当从三个方面入手,首先,无论是在一般反避税立法还是具体反避税立法中,都应当注意立法的细致化、科学化和更新的可操作性。其次,注重降低纳税人的税收遵从成本,并且努力改进税收征管的效率。最后,重视纳税人的税收道德培养。

就我国来说,《企业所得税法》第47条规定了一般反避税条款,这是一项概括性的特别纳税调整规则。这一条款的基本逻辑是:纳税人依据私法所构造的法律形式可能因超过必要的限度而被税务机关所否认,税务机关有权根据纳税人行为之经济实质所认定的应税事实来做出征税的决定。特别是自国家税务总局发布了《关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》(国税函[2009698号)后,税务机关的反避税力度越来越大,为理论上研究一般反避税条款提供了现实的案例素材。[56]还需要继续进行的工作有:第一,设置专门负责反避税的部门,提高和改进税务机关调查复杂、难度大的避税案件的积极性。第二,继续对转让定价、受控外国公司制度、资本弱化等具体反避税规则进行完善。第三,将纳税人的税收道德建设问题正式提上日程。

(责任编辑:林冠岑)

 

【作者简介】

施正文,中国政法大学财税法研究中心主任、教授;

叶莉娜,中国政法大学法学博士后流动站研究人员。

 

【文章出处】

《法学杂志》2015年第2



[1] International Tax Compact, “Addressing Tax Evasion and Tax Avoidance in Developing Countries”, December 2010.

[2] 按照美国参议院常设调查委员会(Senate Permanent Subcommittee)的调查数据,280个美国获利能力最高的公司,平均的实际联邦所得税税率在20082010年期间只有18.5%,而在20092010年期间则为17.3%,即500强中的这280家公司,仅仅支付了法定税率35%的一半,甚至有78家公司在20082010年期间根本没有支付联邦所得税。AviYonah“Avi Yonah Testimony for Hearing on Profit Shifting US Senate Permanent Subcommittee on Investigations”, September 20,2012.

[3] G20Leaders Meeting in Los Cabos, Mexico, June 2012.

[4] OECD, “Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting”, 2013.

[5] International Tax Compact, “Addressing Tax Evasion and Tax Avoidance in Developing Countries”, December 2010.

[7] International Tax Compact, “Addressing Tax Evasion and Tax Avoidance in Developing Countries”, December 2010.

[8] Brautigam, Deborah, Odd Helge Fjeldstad and Mick Mooreeds.,“Taxation and Statebuilding in Developing Countries”, Capacity and Consent, Cambridge University Press, 2008.

[9] Tax Justice Network, “Tax us if you can”, September 2005.

[10] International Tax Compact, “Addressing Tax Evasion and Tax Avoidance in Developing Countries”, December 2010.

[11] Christian Aid, “False Profits: Robbing the Poor to Keep the Rich Taxfree”, March 2009.

[12] Global Financial Integrity, 2008, Illicit Financial Flows from Developing Countries: 20082006, Executive Report, GFI, Washington D.C.

[13] 例如,OECD2011年的调查结果显示,发展中国家从离岸非法服务中丧失的收入每年高达1000亿,超过了发展中国家所受到的援助水平,See OECD’ s Current Tax Agenda, April 2011.Cobham2005估算,由于国内非正式经济的逃避税造成了发展中国家每年损失285亿美元,See Cobham, Alex, Tax Evasion, Tax Avoidance and Development Finance, QEH Working Paper Series, No.129, 2005.

[14] U.K., House of Commons: International Development Committee, Tax in Developing Countries: Increasing Resources for Development. Fourth Report of Session 201213.Par48.

[15] Christian Aid, Death and Taxes: the True Toll of Tax Dodging, May 2008.

[16] Fifth Meeting of the OECD Forum on Tax Administration, FTA Communiqué, Paris, 2829 May 2009.

[17] The UN’s Millennium Development Goals.

[18] The World Bank, 2004, “the Costs of Attaining the Millennium Development Goals”.

[19] International Tax Compact, “Addressing Tax Evasion and Tax Avoidance in Developing Countries”, December 2010.

[20] Tax Justice Network, “Tax us if you can”, September 2005.

[21] Report from the Government Commission on capital flight from poor countries, “Tax Havens and Development”, Pre-liminary Report, Appendix I, June 18, 2009.

[22] Raymond W Barker, “The Ugliest Chapter in Global Economic Affairs Since Slavery”, speech to Global Financial Integrity Program, 25 June 2007.

[23] United Nations, ST/ESA/347, “Practical Manual on Transfer Pricing for Developing Countries”, Table 1.1, New York, 2013/12/13.

[24] Sophie Ashley and Mathew Gilleard, “BRIC’s Tax Cooperation Special Focus”, International Tax Review, January 2013.

[25] OECD, “Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing”. 2012.

[26] OECD, “Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting”, 2013.

[27] 2010 MDG Summit Outcome.

[28] 本次会议举办2013102125See E/2013/45E/C.18/2013/6.

[29] Geerten Michielse and Victor Thuronyi, “Overview of Cooperation on Capacity Building in Taxation”, E/C.18/2010/CRP.11, 11 October 2010.

[30] EC, “The EU Communication on taxation and development” 2010.

[31] 荷兰对外贸易和发展合作部部长lilianne Ploumen、财政国务卿Frans Weekers在其给荷兰下议院的信件中提出了该建议。See ITC Newsletter, “Dutch Government to Tackle International Tax Avoidance”, issue 7, December 2013.

[32] 第一次全球转让定价论坛主要强调简化现行的转让定价规则,开发详细的操作手册等工作。See Global Financial Integrity, CountrybyCountry Reporting, March 28, 2012.

[33] Council of European, Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters, Strasbourg, 25.1.1998.

[34] 2013827日,我国正式加入了该公约,成为该公约的56个缔约国。

[35] Eduardo A. Baistrocchi, The International Tax Regime and the BRIC World: Elements for a Theory, Oxford Journal of Legal Studies, Vol.33, No. 4(2013) , pp.733766.

[36] United Nations Conference on Trade and Development, “Global Investment Trends Monitor”, No.11, 23 January 2013.

[37] http://www.oecd.org/ctp/48993634.pdf

[38] Christian Aid, “Submission on Discussion draft on Transfer Pricing Documentation and CBC Reporting”, February2014.

[39] [美]鲁文.S.阿维-约那:《国际法视角下的跨国征税—国际税收体系分析》,熊伟译,法律出版2008年版,第3页。

[40] Anne Sch fer and Christoph Spengel, “ICT and International Corporate Taxation: Tax Attributes and Scope of Taxation”, ZEW Discussion Paper No.0281.

[41][美]Brian JArnold, Michael JMcIntyre:《国际税收基础》,张志勇等译,中国税务出版社2005年版,第7页。

[42] 比如,See OECD, Forum on Tax Administration Compliance Subgroup, “Guidance Note: Compliance Risk Management: Managing and Improving Tax Compliance”, 2004.

[43] 所谓的“低水平均衡陷阱”,是指如果我们将财政实践视为一个全体纳税人的博弈、交易过程,则可以理性地推定:发展中国家体现纳税人一直的税负水平与政府公共服务供给水平之间将可能会形成一个“低水平均衡”。参见周志刚:《论“国家发展战略”的宪法变迁及其税制选择》,载施正文主编:《中国税法评论》(第2卷),中国税务出版社2014年版,第24页。

[44] 邵朱励:《税收透明度和情报交换国际标准的建立及中国的应对》,《税务与经济》2013 年第2期,第102107页。

[45] Jonathan Hadida,”Prospects for Multilateral Cooperation in Taxation”, August 2006.

[46] 邓力平、陈涛:《国际税收竞争研究》,中国财政经济出版社2004年版,第32页。

[47] UN. United Nations Handbook on Selected Issues in Administration of Double Tax Treaties for Developing Countries, 2013.

[48] 这次会议是在20123月金砖国家领导人《德里宣言》相关承诺以及4月份金砖国家财长和央行行长华盛顿会议的框架下确立的。参见国家税务总局网站《首届金砖国家税务局长会议在印度举行》,发布于201321日,链接为http: ///www.chinatax.gov.cn/n8136506/n8136608/n9947993/n9948014/12202616.html.

[49] Richard M. Bird and Arindam DasGupta, Public Finance in Developing Countries, June 30,2012 Rotman School of Management Working Paper No. 2111065.Available at SSRN: http://ssrn.com/abstract=2111065 or http://dx.doi.org/10.2139 /ssrn.2111065.

[50] OECD, “Study into the Role of Tax Intermediaries”, 2008

[51] 张泽平:《论国际税务合作法律机制的新发展及我国的对策》,《南京社会学科》2013年第3期,第8490页。

[52] 施正文:《主编的话》,载施正文主编:《中国税法评论(第1辑)》,中国税务出版社2012年版,第2页。

[53] 19th Meeting of the Africa Partnership Forum, Cotonou, Benin, 3 December, 2012.

[54] JITSIC成立于2004年,依据其四个发起国——奥地利、加拿大、英国的大不列颠和北爱尔兰、美国,后来又有五个国家加入,包括中国、法国、德国、日本和韩国。

[55] See UN, Report by the Secretariat on: Informal Meeting on Practical Transfer Pricing Issues for Developing Countries, 78 June 2011, UN Headquarters New York.

[56] 叶姗:《一般反避税条款何以植入增值税法》,载施正文主编:《中国税法评论》(第2卷),中国税务出版社2014年版,第153-159页。



中国税法评论 | 中国财税法治论坛 | 中国政法大学财税法研究中心 | 中国税务律师论坛 | 联系我们 | 投稿