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我国纳税评定制度及其法治化分析

来源:未知 作者:左林川 时间:2015-01-27 20:11
  

内容提要:纳税评定制度是一种体现现代税收精神、富有管理效能的制度,在国际上已经成为一种较为通行的税收管理方式。本文试图通过探讨纳税评定的内涵,来对纳税评定进行一下准确定位,并明确其作用,引起社会公众对纳税评定的重视。但我国纳税评定制度起步较晚,在认识方面和执行方面还有许多不足,也没有法律制度的明确规定。正确认识这些问题并加以妥善解决,是推动我国纳税评定进一步发展和完善的关键。

关键词:纳税评定  内涵  作用  问题  法治化

 

在探索现代税收管理新模式的过程中,有一段话说得特别好:“我们应该围绕两个基本问题进行思索:一是纳税人为什么纳税、怎样纳税、如何真实准确地纳税;二是税务机关如何得到涉税信息、如何适时管控纳税状态、怎样高质量高效率地征税。如何将看似相互割裂、相互对立的两个征纳主体关联起来,建立起一种相互信任、相互合作、环环衔接、层层促进的机制与模式,是值得关注的命题。”[1]由此,一种体现现代税收精神、更富有管理效能的制度——纳税评定制度,顺应了时代的发展。

纳税评定制度是目前国际上一种较为通行的税收管理方式,在许多经济发达的国家和地区已被广泛采用。所谓纳税评定,是指税务机关利用获取的涉税信息,采用特定的程序和方法,对纳税人纳税申报的真实性、合法性和准确性进行分析、审核和评价,作出相应处理,以确定应纳税额的一项税收征管制度。[2]在我国,纳税评定制度是近年来随着税收征管改革的不断深入逐步发展起来的,起步相对较晚。目前来看,在实践中至少有两种错误认识在妨碍纳税评定工作的运行。一是“纳税评定目的就是抓收入”。这种思想大有市场。在这一思想的指导下,领导以收入指标来布置纳税评定工作,以完成任务的程度来评价和检查下级开展纳税评定的好坏;纳税评定机构和评定人员以完成收入任务来选择评定对象,忽视对纳税人的基础性管理,抓大放小,功利主义色彩浓厚;媒体在介绍纳税评定工作先进事迹时亦必以评定实现收入多少为成果进行宣传炫耀。如此一来,纳税评定工作必将误入歧途。二是“纳税评定是税务稽查的组成部分”。这一认识亦有不小的市场,在这一思想指导下,纳税评定工作就和税务稽查混为一体,税收征收管理的程序、方法、手段和法律责任等在这二者之间也不再存有差异,纳税评定职能被扩大化。

 

一、纳税评定的内涵

那么,纳税评定的真实内涵是什么呢?笔者认为,以下几点是必须把握的。

(一)纳税评定是税务机关进行税源管理工作的一项重要手段

纳税评定的任务要求就是摸清税源情况,发现日常征管漏洞,提出工作建议,促进征管效率和质量的提高。基层税源管理部门及其评定人员在纳税人自主申报完成后,借助现代信息技术,根据日常掌握的有关数据资料,综合运用各类对比分析方法,对纳税人的纳税申报情况进行深入分析,对纳税人申报信息的真实性和准确性作出定性和定量的判断。发现异常及时与纳税人约谈,根据约谈情况,或对纳税人提出整改建议;或对内提出采取具体行政行为的建议。

(二)纳税评定是一项纳税服务工作

纳税评定是向纳税人宣传税法,辅导纳税人进行准确的纳税申报,最大限度地保护纳税人的利益。基层税源管理部门及其评定人员通过评定分析确认纳税人纳税申报异常后,一般采取与纳税人约谈的宽松方式,为纳税人提供更高层次的纳税服务,帮助纳税人准确理解税收法律法规,给纳税人提供宽松的申诉机会,允许纳税人自我纠错,营造出平等、互信、融洽、和谐的新型征纳关系。对纳税人非主观故意造成少报税款的行为,一般只采取追缴应纳税款、不加收滞纳金、不处以罚款的宽松处理方式,从政策方面最大限度地保护了纳税人的利益。

(三)纳税评定是一项非具体行政行为

纳税评定的目的是运用科学的技术手段和方法,对评定客体的各项涉税指标等进行比较和分析,以确认纳税人当期申报税款是否真实、准确,减少纳税人的错报漏报,力争当期税款的及时足额入库。基层税源管理部门及其评定人员在进行纳税评定工作时,一般只应作案头审计,不应下企业进行账务检查和实地查验;同时,评定期限亦必须限于纳税人纳税申报的当期。只有当申报期出现异常情况,需要对纳税人往期资料进行追索时,一般才对往期进行评定。对于评定结果,即使通过约谈得到纳税人认可,也不能作为税务机关作出税务行政决定的依据。因此,从这一点来看,纳税评定和税务稽查是有本质区别的。[3]

(四)纳税评定是税收征管的一项基础性工作

纳税评定的目的是通过纳税评定,可以及时维护更新税源管理数据,提高税收与经济分析能力。基层税源管理部门及其评定人员在评定分析查验纳税人纳税申报及有关纳税事项的真实性和准确性的过程中,通过对纳税人生产经营等动态信息进行的经常的、及时的调查、统计、分析、比对,可以持续不断地掌控税收增减变化趋势和主要影响因素,及时维护更新税源管理数据,提高税收与经济分析能力,提高税收预测水平,科学判定纳税人纳税的遵从度,适时调整工作思路,掌控组织收入的主动权。同时,为纳税信誉等级评定提供确实可信的参考依据。

 

二、纳税评定制度的作用

在税收征纳程序的三大核心环节,即报税——评税——征税中,纳税评定是与纳税申报相对应和配套的一项税收确定程序,实现了申报、征收、稽查各环节之间的“有机衔接”,其作用主要有以下几点。[4]一是提高了纳税申报质量。纳税申报情况是推行新的征管模式的基础和关键。通过纳税评定,一方面对纳税申报资料进行审核、分析、评定,及时发现并纠正纳税申报中的错误和偏差,帮助纳税人提高纳税申报的质量;另一方面,通过约谈、举证等方式,可以有效解决纳税人在纳税申报中产生的问题,这也提高了税务部门的纳税服务质量。二是有利于全面掌握企业生产经营状况。实行纳税评定,不仅要对纳税人各项纳税指标和财务指标进行分析,还要将各项生产经营指标与上年对比、与上期对比、与同行业对比,从而对企业的资金流向、生产经营的变化情况实行全方位的了解和掌握,一方面从根本上掌握了税源的变动情况,另一方面也易于发现纳税人是否有偷、骗、逃税现象。三是缓解了税企之间的矛盾。新的征管模式赋予了税务稽查重中之重的地位,各种专项检查和日常检查交替进行,对有意偷骗逃税和无意漏税不加以区别,使征纳双方矛盾较为突出。而纳税评定作为稽查环节的前置程序,使纳税人异常申报的问题得以早发现、早处理,不必留待稽查解决,这种做法易为纳税人接受,能有效地缓解征纳双方的矛盾。四是加大了稽查和反避税的打击力度。通过纳税评定环节的过滤和筛选,对问题较大、疑点较多、涉嫌偷、逃、骗税行为,需要进一步实地检查的企业,移交稽查或反避税环节处理,使稽查选案的范围缩小,提高稽查工作效率。

 

三、当前我国纳税评定制度存在的问题

纳税评定在税收管理工作中的地位日显突出,作用日渐重要,但由于纳税评定制度在我国起步较晚,还有许多不够完善的地方,在一定程度上影响了评定效果。

(一)缺少法律规范

作为税收管理活动的重要内容,纳税评定在我国的实践虽然也有几十年的历史,但是到目前为止,不仅远未形成统一、规范、科学和完整的体系,而且也缺少法律规范的调节。在《税收征管法》及其《实施细则》中,我们找不到任何的纳税评定内容,《税收征管法》虽然赋予税务机关很多权利,但并未明确规定税务机关有纳税评定权。缺少了法律规范,纳税评定也就陷入了尴尬的境地。实践中,纳税评定与税务稽查之间的界限也不是很清楚,税务机关往往将纳税评评定当成一种“协商式稽查”,但手段和实际效果又不如稽查,评定的独立地位很难得以体现。这导致评定人员为躲避执法风险,在评定中往往有所顾虑。

(二)缺少专业的组织机构

健全并且有效的组织管理是各项税收管理活动能够高效率高质量运行的组织保障,但在纳税评定工作上,我们至今依然缺少有效的组织管理。虽然各地的纳税评定工作也都搞起来了,但是除了北京、青岛等少数一些地方的税务机关设置专门的纳税评定机构,包括纳税评定处科室,绝大多数的税务机关的纳税评定工作都是由税源管理部门兼职管理的,纳税评定工作也基本上是由税收管理员在日常的税源工作中作为“第二职业”予以照顾。由于是兼顾,因而在很多时候,已经计划和安排了的纳税评定工作常常让位于所谓更为重要的其他工作,纳税评定工作在很多时候也都流于形式,停留于看看表、翻翻账、对对数的浅层次评定。

(三)真实全面的数据信息采集困难

广泛、真实、全面的数据与信息是纳税评定的基础,因为纳税评定过程中要进行大量的指标测算、资料比对等定量、定性分析。如果缺少了信息与数据的支撑,那么纳税评定也就成了无源之水、无本之木;如果用于比较和分析的数据与信息是不真实的,甚至是虚假的,那么据以得出的结论也是不可信的。目前税务机关虽然占有了所谓的海量税收征管信息,但是绝大多数的数据与信息均来自于纳税人的申报,来自于国家行业管理部门与统计部门的数据极少,而与企业联系极为广泛的银行的数据,则很少能够被税务机关所采集。另外,税务部门内部也存在信息分割与封闭的问题。

(四)评定人员素质有待提高

纳税评定工作是一项业务性较强的综合性工作,对税务人员素质提出了较高的要求,不但要求评定人员了解税收工作本身,而且要了解企业的生产经营全貌及纳税人的详细情况,掌握审核、评析、测算、取证、质询等多项技能。目前,纳税评定人员的素质与纳税评定的要求不相适应,一方面,评定人员的业务素质参差不齐,知识结构单一,业务面窄,缺乏专业的数据信息资料整理、分析人员,对计算机录入的企业财务信息利用率较低。还有的评定人员只是坐在办公室机械套用公式,不善于从掌握涉水信息中找出蛛丝马迹,不深入实际去挖掘深层次的问题。

这一系列的问题都需要我们在今后的工作中加以解决。

 

四、纳税评定的法治化

法治化是纳税评定的基本方向。纳税评定的法治化实际上包含了两个方面:一是法制化,即建立和健全纳税评定法律制度;二是法治化,即依法开展纳税评定,参与纳税评定各方均按照法律制度的要求实施纳税评定。[5]而纳税评定法治化至少应当包括的以下的这些内容:

(一)明确纳税评定的法律地位。

明确纳税评定本身的法律地位,将纳税评定作为税源监控的重要内容,制定严格的操作规范,在《税收征管法》修订过程中,吸收现有的纳税评定的基础,纳入《税收征管法》或《税收征管法实施细则》之中,使评定工作有章可循,有法可依。其中最重要的两个方面一是将纳税评定从税款征收中独立,成为与税务登记、发票管理、税款征收、税务稽查等相并列的一种税收管理活动,二是要界定纳税评定与税务稽查的相互关系,特别是要将纳税评定与税务稽查的界限进行区分,避免在实践中出现评定与稽查不分,以查代评等问题与现象的产生。其实,纳税评定是介于税款征收和税收稽查之间的一道过滤网,在实际工作中,对纳税人异常申报的问题、非主观故意或未构成偷税性质的问题应进行有针对性的纠错性辅导服务,帮助纳税人及时发现问题并纠正;而对经纳税评定发现有重大疑点、基本能够定性为偷税的,则应及时移交稽查部门,作为稽查案源的组成部分。正确处理这两者的关系,可以减少过去拉网式、盲目性下户稽查的次数,确保稽查部门集中精力查处大要案,提高重点查处案件的准确率。[6]

(二)明确纳税评定的主体。

如同法律赋予省以下税务稽查局以执法评定资格一样,纳税评定法律制度同样也应当包括纳税评定主体资格的界定。设置专门的评定机构和专门的评定人员,制定和完善学习培训制度,形成健全的纳税评定人才激励机制,可以更加有效地实施纳税评定。要选择能熟练掌握税收政策、熟悉企业财务制度和财务核算方法、综合素质较高的人员从事评定工作,再赋予纳税评定机构相应的权限,确保他们能顺利开展专项评定。

(三)完善信息获取保障制度

现行的税收法律已经要求纳税人主动、如实地向税务机关报送各类涉税信息、数据。但是仅有纳税人的信息是不够的,税务机关还必须拥有广泛的第三方信息,包括银行金融机构、工商登记信息、社会经济统计信息等。实际上,税务机关只有拥有了这些信息,才能够比较真实地对纳税人的报送信息进行比对。因此,法律必须对第三方,特别是国家的各类经济管理部门、统计部门等的信息与数据报送义务进行设定。

(四)明确纳税评定双方的权利义务

明确纳税评定双方在纳税评定过程中的权利与义务,其目的是保证税务机关依法行使职权,保障纳税人的权利不受侵犯。

(五)明确纳税评定的基本流程

要以法律形式对税务机关的纳税评定流程进行规范。最好将纳税评定工作具体分为评定选户、评定分析、评定结果处理等三个环节,纳税评定分析阶段采取质询、约谈和实地调查等方式。[7]考虑到现阶段,纳税评定制度还不成熟,有关的规程可以暂时以行政法规的形式颁布,待条件成熟后再以法律形式颁行。

(六)构建完善的模板指标体系

要不断优化完善纳税评定软件,分行业建立纳税评定模板,建立纳税评定典型案例库,增加评定分析指标,如成本利润率、毛利率、税负差异率、库存变动幅度、应收应付账款变化幅度等。同时,要不断拓宽纳税评定的范围,开展多税种评定,使纳税评定系统涵盖所有税种,贯穿征管各环节和全过程,从而实现对纳税人的综合管理和全面监控。

(七)明确相关的法律责任

法律如果缺少了责任的规定性,那么也就意味着法律得不到遵守也不会有任何后果。因此,在建立和完善纳税评定法律制度的过程中,我们必须明确评定双方以及第三方特别是负有信息传递与报送的第三方的法律责任,使相关的评定制度不至于落空。

(责任编辑:左林川)

 

【作者简介】

左林川,中国政法大学财税法研究中心研究生。



[1] 陈  沁:《税收评定制度:构建现代税收管理新模式》,《江西社会科学》2013年第8

[2] 施正文:《我国纳税评定制度的法律构建》,《中国税务2012年第9

[3] 刘忠益:《对纳税评估工作内涵与主体的认识》,《湖南税务高等专科学校学报》20102月第1期。

[4] 苏  强:《我国纳税评估制度及其优化》,《北方经济2006年第7期。

[5] 陈茂锋:《纳税评估理论、实务与案例分析》,中国税务出版社20093月第1

[6] 苏  强:《我国纳税评估制度及其优化》,《北方经济2006年第7

[7] 刘  义:《完善我国纳税评估制度的思考》,《商业文化》2010年第9期。



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