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借鉴外国宪法税收法定规定 推进中国税收法定早日“入宪”

来源:《国际税收》 作者:刘 佐 时间:2016-11-07 04:06

2013年召开的中国共产党第十八届中央委员会第三次全体会议通过了《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》,其中提出完善中国特色社会主义法律体系,落实税收法定原则;2014年召开的中国共产党第十八届中央委员会第四次全体会议通过了《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》,其中进一步提出完善以宪法为核心的中国特色社会主义法律体系,具有重要的现实意义和深远的历史意义。

笔者认为,根据中外税收法制建设的经验和教训,落实中共中央的上述决定的要求,应当首先从完善宪法做起。为此,借鉴目前外国宪法中关于税收法定的规定,总结中国宪法发展过程中的经验和教训,力争在中国宪法中早日增加关于税收法定的规定,是完全必要的,也是非常紧迫的。

 

一、部分国家宪法中关于税收法定的规定

纵览当今各国的宪法,绝大多数国家的宪法中都有关于税收法定的规定。下面按照发达国家、发展中国家和经济转轨国家3种类型,各选取8个国家,介绍其宪法中关于税收法定的规定,以供大家参考。

(一)发达国家

1.美国。该国宪法第一条第八款中规定,国会的权力之一为“规定和征收直接税、间接税、进口税与货物税,以偿付国债、提供合众国共同防御与公共福利”。

2.法国。该国宪法第五章(《议会与政府的关系》第三十四条第一款中规定:“各种税收的税基、税率和征收方式”等事项由法律规定。

3.芬兰。该国宪法第七章《国家财政》第八十一条《国家税费》规定:“国家税收由法律规定,法律中应包括纳税义务和纳税额的依据以及纳税人的权利保障。”

4.瑞士。该国宪法第五编《联邦政府机关》第二章《联邦议会》第三节《权限》第一百六十四条中规定:“所有重要的法律条文均须以联邦法律的形式颁布。”有关政治权利的行使,宪法权利的限制,人民的权利和义务,纳税人的资格、税收的客体以及纳税额的计算等,属于此类基本法律。

5.西班牙。该国宪法第七章《经济与财政》第一百三十三条《征税的权力》中规定:“征税的原始权力专属国家,并通过法律行使。”“所有涉及国家税赋的财政收入,必须由法律予以规定。”

6.韩国。该国宪法第三彰国会冲五十九条规定:“税种和税率由法律规定。”

7.日本。该国宪法第七章《财政》八十四条规定:“新课租税,或变更现行租税,必须有法律或法律规定的条件作依据。”

8.澳大利亚。该国宪法第一章《议会》第五节((议会的权力》第五十一条《议会的立法权》中规定:“在遵守宪法的前提下,议会有权制定有关税收的法律,但是不能因此在各州之间或者州的各部分之间造成歧视。”

(二)发展中国家

1.孟加拉国。该国宪法第五章《立法机关》第二节《立法程序和财政程序》第八十三条《税收必须由议会法案设定》规定:“惟经议会法案规定,方能设立和征收税收。”

2.泰国。该国宪法第六章《国会》第七节《法案的制定》中作出了财政法案的有关规定,此类法案包括税收的设立、取消、减少、变更、修改、豁免和管理等内容。

3.伊朗。该国宪法第四章《经济与财政事务》第五十一条规定:“非经法律规定,不得征收任何赋税。免税和减税由法律规定。”

4.埃及。该国宪法第十八条规定:“只有通过法律才能设立、修改和取消公共税收,只有在法律规定的情况下才可以免除纳税,只有在法律范围内才可以征税和收费。”

5.刚果(金)。该国宪法第三编《权力的组织和行使》第一章《共和国各机关》第三节《行政权和立法权的关系》第一百二十二条中规定:“在不损害本宪法其他规定的前提下,法律确定各种赋税的税基、税率和征收方式等事项的规则”。

6.肯尼亚。该国宪法第十二章《公共财政》第三节《征税权和公债》第二百一十条《征税》中规定:“除非依据法律的规定,否则不得征收、免除或改动任何税收或者许可费。”

7.巴西。该国宪法第四编《各国家机构的组织》第一章《立法机关》第二节《国会权力》第四十八条中规定:“经总统批准,国会应当有权规定‘税收制度、税收征收和收入分配”’。

8.委内瑞拉。该国宪法第六编《社会经济制度》第二章《税收和货币制度》第二节《税收制度》第三百一十七条中规定:“税收法定。没有法律依据,不得征税,亦不得征收任何捐款。没有法律规定,不得免税、减税或适用其他税收优惠。”

(三)经济转轨国家

1.阿尔巴尼亚。该国宪法第十三章《公共财政》第一百五十五条规定:“国家和地方的费用、税收和其他财政义务、减少或豁免某些类别纳税人的纳税以及征收的方法,由法律具体规定。”

2.波兰。该国宪法第十章《公共财政》第二百一十六条中规定:“用于公共目的的财政资源的筹集和支配应由法律规定。”第二百一十七条规定:“税收及其他关税的征收、税率的确定、允许税收减免的原则、免税的纳税人类型,应符合法律的规定。”

3.俄罗斯。该国宪法第一编第三章《联邦结构》第七十五条第一款规定:“将税款纳入联邦预算的税收制度和俄罗斯联邦税收和收费的一般原则,由联邦法律予以规定。”

4.罗马尼亚。该国宪法第四编《经济和公共财政》第一百三十九条中规定:“税、费或其他国家预算、国家社会保障预算的收入应由法律确定。”

5.乌克兰。该国宪法第四章《乌克兰最高拉达[1]》第九十二条中规定:“只有法律才可以规定税务征收体系、税收和收费等问题”。

6.匈牙利。该国宪法《公共财政》部分第四十条规定:“一般税和年金制度的基本规范,应当考虑到满足公共需要所需税收和保障老人一定的生活条件,由基本法律规定。”

7.乌兹别克斯坦。该国宪法第五编《国家权力组织》第二十五章《财政与信贷》第一百二十三条规定:“乌兹别克斯坦共和国境内实行统一的税收制度。税收确定权属于乌兹别克斯坦共和国议会。”

8.越南。该国宪法第六章国会冲八十四条规定,国会的职权之一为“决定、修改和取消各种税收”。由此可见,明文写入税收法定原则是上述各国宪法的普遍规定。

 

二、中国宪法中的税收法定

中国宪法发展的历程,可以划分为旧中国和新中国两个时期,其间宪法中税收法定的内容变化很大。

(一)旧中国

从清朝末期到中华民国时期,宪法或者临时宪法性质的法律中几乎都有税收法定的规定。

1908827日(光绪三十四年八月初一),清政府公布《钦定宪法大纲》。大纲《臣民权利义务》部分第八项规定:“臣民现完之赋税,非经新定法律更改,悉仍照旧输纳。”

1912311,中华民国临时大总统孙中山公布实施《中华民国临时约法》。该法第三章《参议院》第十六条规定:“中华民国之立法权,以参议院行之。”第十九条中规定:“参议院的职权包括议决一切法律案,临时政府的预算、决算,全国的税法、币制和度量衡的准则,公债的募集和国库有负担的契约等”。

1914年(民国三年)51日,中华民国大总统袁世凯公布实施《中华民国约法》。该法第八章《会计》第五十条规定:“新课租税及变更税率,以法律定之。”“现行租税,未经法律变更者,仍旧征收。”

19231010,中华民国大总统曹馄公布《中华民国宪法》。该法第十一章《会计》第一百零九条规定:“新课租税及变更税率,以法律定之。”

194711,经国民大会通过,国民政府公布《中华民国宪法》,自当年1225日起施行。该法第十章《中央与地方之权限》第一百零七条中规定:“中央财政和国税,国税与省税、县税的划分,国营经济事业,涉外的财政经济事项,由中央立法并执行。”第一百零九条中规定:“省财产的经营和处分、省公营事业、省财政和省税、省债,由省立法并执行,或者交由县执行。”第一百一十条中规定:“县财产的经营和处分、县公营事业、县财政和县税、县债,由县立法并执行。”

(二)新中国

1949929,中国人民政治协商会议第一届全体会议通过具有临时宪法作用的《中国人民政治协商会议共同纲领》。该纲领规定了国民的纳税义务和国家的税收政策,但是没有直接规定税收与法律的关系。同年927日,上述会议通过了《中华人民共和国中央人民政府组织法》o该法中分别规定了中央人民政府委员会和政务院的立法权,但是没有税收法定的规定。

1954年中华人民共和国全国人民代表大会制度建立以后,全国人民代表大会先后于1954年、1975年、1978年和1982年制定并公布了四部《中华人民共和国宪法》。其中,1982年宪法已经先后四次修正。

1954920,第一届全国人民代表大会第一次会议通过并公布《中华人民共和国宪法》,其中规定了全国人民代表大会的立法权和公民依法纳税的义务,但是依然没有税收法定的规定。

1975117第四届全国人民代表大会第一次会议通过并公布的第二部《中华人民共和国宪法》、197835第五届全国人民代表大会第一次会议通过并公布的第三部《中华人民共和国宪法》,不仅依然没有税收法定的规定,而且删除了关于公民纳税义务的条款,这是在当时特殊的历史背景下发生的特殊情况:1975年宪法产生于“文化大革命”期间,当时税收的作用受到严重的忽视;1978年宪法产生于“文化大革命”结束不久,当时改革开放尚未起步,税收的作用也没有受到应有的重视。

1982124,第五届全国人民代表大会第五次会议通过第四部《中华人民共和国宪法》,当日公布施行。这部宪法中恢复了关于公民纳税义务的条款,但是没有新的进展。这是因为当时正值改革开放初期,各方面对于税收的认识还很有限。

1988412199332919993152004314,第七届全国人民代表大会第一次会议、第八届全国人民代表大会第一次会议、第九届全国人民代表大会第二次会议和第十届全国人民代表大会第二次会议先后四次通过《中华人民共和国宪法修正案》,其中都没有涉及立法权问题。近年来,随着依法治国的逐步推进,税收法定的呼声越来越高,中共中央、全国人大、国务院和社会各界高度重视,遂有中共中央发布有关决定和全国人大修改《中华人民共和国立法法》相关条款等重大措施的出台。

有些人认为,税收法定原则已是中国宪法确立的一项重要原则,并以现行中国宪法第五十六条规定中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务为证。对于这种说法,笔者认为似乎值得商榷。

首先,现行中国宪法中没有关于税收法定的条款,以其中第五十六条论证税收法定是宪法确定的原则,理由并不充分。而且,中国宪法中关于公民纳税义务的规定由来已久,有依法纳税义务者也不限于中华人民共和国公民。

第二,从逻辑上看,税法属于法律范畴,但是法律不等于税法。依法纳税必须制定相关法律(主要为税法),制定税法也需要相关的法律依据。

第三,从时点看,1980年第五届全国人民代表大会第三次会议审议《中华人民共和国个人所得税法(草案)》时,现行宪法为1978年五届全国人大一次会议制定的宪法,其中并没有关于税收的条款。但是,其中规定的全国人大职权包括制定法律,全国人大据此制定《中华人民共和国个人所得税法》顺理成章。不过,并不能因此将全国人大的上述职权推论为税收和其他事项的法定原则。

 

三、关于推进中国税收法定“入宪”的初步设想

总结中国宪法的历史经验和教训,并借鉴外国现行宪法的相关内容,中国宪法中税收条款的补充和完善,可以先从下列四个主要方面考虑:

第一,将税收法定原则直接写入宪法,《中华人民共和国立法法》第八条中关于税收的基本制度只能制定法律的规定可以“移植”进宪法,并进一步完善。

第二,根据中国实行分税制财政管理体制的需要,规定不同层级的税收立法权,作为处理中央政府与地方政府之间和各级地方政府之间税收分配关系的基本依据。

第三,全面规定自然人、法人和其他组织依法纳税的义务和可以依法享受的权利,增强纳税人依法纳税的意识,保障纳税人的合法权益。

第四,规定相关的配套措施,如建立以税收为主体的完整的政府收入体系,合理、规范、公开的预算制度和科学、严密的审计制度等。

税收法定原则的具体落实,应当根据宪法规定的原则和完善税制、税收管理制度的需要与可能,区别不同情况,逐步推进,并尽量加快步伐:条件已经比较成熟的税收行政法规,可以先行升格为法律;条件暂时不太成熟的税收行政法规,应当先行完善行政法规,待其比较成熟以后升格为法律;正在改革中的税种,应当加快改革步伐,在改革完成以后适时制定法律;已经制定的某些税收法律,也应当随着有关税制和税收管理制度的改革尽快加以完善。

至于涉及税收的其他法律(如《中华人民共和国刑法》、《中华人民共和国民法通则》、《中华人民共和国预算法》和《中华人民共和国会计法》等),可以采取“交互跟进”的方式:第一,在修改宪法中的税收条款和税收法律以后,应当及时修改相关法律中的有关条款。制定此类法律和修改此类法律中涉及的税收条款,都宜粗不宜细,以免出现税法规定零散、不规范和不统一,对于某些经济、社会事务产生不必要、不适当的干预,以及由于修法工作烦琐而影响执法工作效率等问题。第二,宪法修改、与税收相关的其他法律制定和修改以后,税收法律需要相应修改的,也应当及时修改。

 

(责任编辑:高涵悦)

 

【参考文献】

[1] 《世界各国宪法》编辑委员会:《世界各国宪法》,中国检察出版社2012年版。

[2] 夏新华等:《近代中国宪政历程:史料荟萃》,中国政法大学出版社2004年版。

[3] 中国人大网法规库收录的新中国宪法资料。

 

【作者简介】

刘佐,中国税务报社

 

【文章出处】

《国际税收》2015年第7



[1] 编者注:乌克兰最高拉达即乌克兰共和国最高议会。




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